Sintesi della Decisione del Tribunale Federale 9C_715/2022, del 19 luglio 2023

In due recenti decisioni, rese nello stesso caso (DTF 9C_715/2022 in commento e DTF del 25 novembre 2022, 2C_700/2022), il Tribunale Federale si è pronunciato su un caso di elusione fiscale relativo all'istituzione di una fondazione o di un trust irrevocabile di diritto estero, a cui erano stati trasferiti asset aziendali e industriali molto importanti

1. In fatto

Al termine di una procedura di recupero di imposta per gli anni 2010 e 2011, l'Amministrazione Fiscale Cantonale ("AFC") di Ginevra richiese a un contribuente ginevrino ("Contribuente") il pagamento, a titolo di imposte sul reddito e sulla sostanza, di un importo pari a circa 57'900'000 CHF, oltre a una multa per sottrazione di imposta pari a ¾ dell'imposta (ossia un ulteriore importo di circa 43'000'000 CHF).

In origine, il Contribuente possedeva il 100% del capitale di una holding ("HoldCo"), che deteneva direttamente o indirettamente tutte le società di un gruppo industriale multinazionale, leader mondiale nel suo settore di attività.

Nel 1992 il Contribuente trasferì in modo irrevocabile le partecipazioni nella HoldCo e tutti i diritti connessi al gruppo a una fondazione del Liechtenstein ("Fondazione"). Nel 2009, la Fondazione cedette le partecipazioni in HoldCo a favore di un fondo di Singapore, detenuto da una struttura fiduciaria ("Struttura"). Il Contribuente era sia beneficiario della Struttura sia membro direttivo del gruppo. 

L'AFC venne a conoscenza del legame esistente tra il Contribuente e il gruppo attraverso degli articoli di stampa. L'AFC notò, tuttavia, che le dichiarazioni di imposta del Contribuente non contenevano alcuna indicazione degli asset collegati al gruppo.

2. In diritto

Il TF ha innanzitutto esaminato la questione dei possibili termini di prescrizione e delle decadenze, concludendo che i controlli fiscali erano avvenuti per tempo.

Successivamente si è occupato delle eccezioni formali relative a una presunta violazione dell'onere della prova e del diritto a un giusto processo, in relazione al rifiuto dell'AFC di divulgare il fascicolo fiscale di una società o di dare seguito alla richiesta di sentire quattro testimoni (c. 7 e segg. della decisione). Il TF ha respinto queste eccezioni poiché non vi era alcun legame tra il fascicolo della società e il procedimento in corso e poiché i quattro testimoni, membri della Fondazione o dirigenti del gruppo, erano in realtà in un rapporto di lavoro quasi subordinato con il Contribuente. Questo comprometteva la rilevanza della testimonianza.

La questione centrale esaminata dal TF era se la creazione della Fondazione, del fondo di Singapore e della Struttura costituisse o meno un caso di elusione fiscale (paragrafo 10 della DTF). Il TF ricorda le tre condizioni cumulative perché possa configurarsi elusione, ossia: (i) la forma giuridica scelta dal contribuente appare insolita, inadeguata o singolare e comunque del tutto inappropriata se rapportata alla reale situazione economica; (ii) occorre ammettere che questa scelta sia stata fatta abusivamente nel solo intento di risparmiare imposte che sarebbero dovute qualora i rapporti giuridici in questione fossero configurati in modo adeguato; (iii) se fosse accettato dall’autorità fiscale, il procedimento adottato condurrebbe effettivamente a un risparmio di imposta rilevante. Se queste tre condizioni sono soddisfatte, l'operazione non si basa sulla forma scelta, ma sulla situazione economicamente appropriata.

Il TF, analizzando il caso in questione, ha ritenuto, in sostanza, da un lato che il Contribuente fosse rimasto beneficiario della Struttura e che in quanto tale avesse ricevuto distribuzioni significative (quasi cento milioni di euro), e dall'altro che la sua qualità di direttore e/o amministratore gli avesse consentito di mantenere il controllo economico sull'intero gruppo. Il TF non ha accettato le argomentazioni del Contribuente secondo cui egli non era manager, ma solo uno dei vari amministratori, e che in quanto tale non aveva alcun potere dispositivo sugli asset del gruppo. Secondo il TF, le considerevoli distribuzioni ricevute, da un lato, e le contraddizioni del Contribuente emerse nel corso del procedimento in relazione al suo ruolo e alle sue funzioni all'interno del gruppo, dall'altro, indicavano che egli aveva effettivamente mantenuto l'intera struttura sotto il proprio controllo.

Da ultimo, il Contribuente non è stato in grado di dimostrare che la Struttura fosse stata costituita per scopi diversi da quelli fiscali, come ad esempio scopi successori o anticoncorrenziali. La Struttura non aveva quindi altro scopo che quello di celare l'identità del proprietario reale degli asset del gruppo e rappresenta dunque un caso di elusione fiscale.

Respingendo il ricorso, il Contribuente è condannato a pagare, in base a un approccio "look through", un importo di circa 100'000'000 CHF a titolo di imposte e multe.

3. Conclusione e discussione

Questa decisione conferma l'approccio restrittivo al riconoscimento fiscale dei trust, applicato a livello nazionale dalla maggior parte dei cantoni svizzeri, in questo caso Ginevra.

Affinché un trust sia riconosciuto ai fini fiscali e possa essere considerato opaco, il settlor (o fondatore) deve privarsi effettivamente dei beni trasferiti al trust, non deve esserne (lui stesso o il suo coniuge) beneficiario e non deve avere poteri gestori, o ricoprire altre cariche che gli consentano di mantenere il controllo economico o giuridico sui beni. Il settlor deve quindi trasferire in modo reale e definitivo i beni al trustee nell'interesse dei beneficiari. Se del caso, il settlor deve essere in grado di dimostrare le ragioni, diverse da quelle fiscali, che giustificano la scelta del trust, ad esempio per la pianificazione successoria.

Se questi principi vengono rispettati, i trust godono di opacità fiscale in Svizzera, in particolare nei cantoni francofoni, e i beni e i redditi che ne derivano non sono soggetti a imposizione fino a quando non avviene una distribuzione. I beneficiari saranno quindi tassati su queste distribuzioni se sono fiscalmente residenti in Svizzera.

Tuttavia, questa prassi fiscale piuttosto restrittiva tiene poco conto della legge sul trust, che limita l'accesso dei beneficiari ai beni o ai redditi di un trust irrevocabile e conferisce al solo trustee la facoltà di prendere tutte le decisioni relative alle distribuzioni (trust discrezionale). I beneficiari non hanno il diritto di decidere cosa sarà loro corrisposto dal trust. La prassi fiscale appare schematica e tiene conto solo in modo imperfetto della complessità di ogni situazione. Il fatto, ad esempio, che un settlor, che non è un beneficiario, si riservi un potere gestorio in un gruppo di società trasferita a un trust non dovrebbe essere, di per sé, motivo sufficiente per disconoscere il trust. A nostro avviso, non si può presumere che l'influenza economica e strategica del settlor sul gruppo abbia un collegamento automatico con le distribuzioni che un trustee, dotato di poteri discrezionali, potrebbe effettuare ai beneficiari.

In ogni caso, è consigliabile che il trattamento fiscale di un trust sia oggetto di accordo fiscale preliminare con le autorità fiscali cantonali del luogo in cui il disponente e i beneficiari sono residenti, prima che venga istituito. Solo in questo modo è possibile esser certi del suo riconoscimento ai fini fiscali.

Inoltre: New practice in Geneva on the taxation of employee incentive plans.