Split year nella Convenzione italo-svizzera contro le doppie imposizioni. I chiarimenti dell'Agenzia delle entrate

Tale documento di prassi rappresenta un'importante pronuncia, perché tratta in modo specifico la norma contenuta nella Convenzione contro le doppie imposizioni tra l'Italia e la Svizzera sull'istituto noto come "split year", che sinora ha trovato scarsa applicazione nella pratica.

La fattispecie

La contribuente è in possesso della doppia cittadinanza svizzera e italiana e informa l'Agenzia delle entrate di aver mantenuto la propria residenza in Italia sino al 31 maggio dell'anno X e di averla trasferita in Svizzera dal giorno successivo.

Nel termine di 90 giorni dal trasferimento, come previsto per legge, la contribuente ha comunicato il cambiamento di residenza al Consolato Generale d'Italia a Zurigo ed è stata iscritta all'Anagrafe degli Italiani Residenti all'Estero (AIRE) dal mese di agosto dello stesso anno.

La contribuente chiede all'Agenzia delle entrate (mediante istanza di interpello) di conoscere da quale data debba essere considerata fiscalmente residente in Svizzera: se, cioè, dal 1° giugno (ossia da quando è avvenuto il suo definitivo trasferimento) oppure dal mese di agosto (data di iscrizione all'AIRE).

La risposta dell'Agenzia delle Entrate

L'Autorità interpellata richiama le norme interne italiane che stabiliscono i criteri al verificarsi dei quali una persona fisica si considera fiscalmente residente in Italia.

L'art. 2 comma 2 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR) considera tali le persone fisiche che, per la maggior parte del periodo d'imposta (ossia per almeno 183 giorni nell'anno solare considerato) soddisfano alternativamente uno solo dei seguenti requisiti:

• sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente;
• hanno nel territorio dello Stato italiano il domicilio ai sensi del codice civile (cioè la sede principale dei loro affari ed interessi);
• hanno nel territorio dello Stato italiano la residenza ai sensi del codice civile (cioè la dimora abituale).

Con specifico riguardo alla Svizzera, inoltre, il comma 2-bis del citato art. 2 TUIR presume, salvo prova contraria, che sia sussistente in Italia la residenza dei cittadini italiani i quali – benché si siano correttamente cancellati dalle anagrafi della popolazione residente - si siano trasferiti in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato. Tra questi Stati (individuati con decreto Ministeriale 4 maggio 1999) ad oggi risulta inclusa anche la Confederazione elvetica.

Per i cittadini italiani che si siano trasferiti in Svizzera e che si siano iscritti all'AIRE continua dunque a sussistere una presunzione di residenza fiscale in Italia. La prova contraria (ossia l'effettivo radicamento della residenza in territorio elvetico) deve essere fornita dal contribuente.

Alla luce delle citate disposizioni di diritto interno italiano, atteso che l'iscrizione all'AIRE della contribuente istante è avvenuta nel mese di agosto dell'anno X considerato, la contribuente dovrebbe essere considerata fiscalmente residente in Italia per l'intero anno fiscale, dal momento che per la maggior parte del periodo di imposta (i.e. 183 giorni) ha soddisfatto il requisito dell'iscrizione nell'anagrafe della popolazione residente.

Tuttavia, la fattispecie deve essere analizzata anche alla luce delle disposizioni internazionali contenute nella Convenzione contro le doppie imposizioni conclusa tra l'Italia e la Svizzera (di seguito, "Convenzione"), le quali prevalgono sul diritto interno.

Nel caso in esame, l'art. 4 par. 4 della Convenzione stabilisce che la persona fisica che ha trasferito definitivamente il suo domicilio da uno Stato contraente (i.e. Italia) all'altro Stato contraente (i.e. Svizzera) cessa di essere assoggettata nel primo Stato contraente (i.e. Italia) alle imposte per le quali il domicilio è determinante non appena trascorso il giorno del trasferimento del domicilio. L'assoggettamento alle imposte per le quali il domicilio è determinante inizia nell'altro Stato (i.e. Svizzera) a decorrere dalla stessa data.

Poiché il giorno di trasferimento in Svizzera (i.e. 1° giugno) segna l'inizio dell'assoggettamento ad imposte in questo Stato, secondo l'Agenzia delle entrate la doppia imposizione che ne deriverebbe deve essere risolta alla luce della citata disposizione convenzionale sul frazionamento del periodo di imposta (c.d. "split year").

Così, l'Italia può esercitare la propria potestà impositiva basata sulla residenza fino al 1° giugno X mentre la Svizzera può far valere, ai sensi della predetta disposizione convenzionale, la propria pretesa impositiva a decorrere dal 2 giugno X (ossia dal giorno successivo al trasferimento di domicilio, secondo l'art. 4, par. 4, della Convenzione).

L'iscrizione all'AIRE della contribuente non ha dunque alcun effetto sull'applicazione delle disposizioni contenute nella Convenzione, rilevando unicamente ai fini della normativa interna italiana.

Pertanto, nella fattispecie in esame, i redditi ovunque posseduti dalla contribuente sino al 1° giugno X devono essere assoggettati ad imposizione in Italia e, quindi, riportati nella dichiarazione dei redditi italiana relativa all'anno di riferimento. Dal 2 giugno della stessa annualità, invece, dovranno essere sottoposti a tassazione in Italia soltanto gli eventuali redditi prodotti in Italia.

In conclusione, è tuttavia opportuno sottolineare che l'applicazione della disposizione convenzionale in discorso (art. 4 par. 4 della Convenzione) non fa venir meno l'applicabilità della rammentata presunzione prevista dalla norma interna (art. 2 comma 2-bis TUIR). Pertanto, in caso di controllo da parte delle autorità italiane, esse potranno comunque sfruttare la rammentata inversione dell'onere della prova. Da ciò deriva la necessità per il contribuente di porre particolare attenzione anche alle modalità di documentazione del proprio trasferimento in Svizzera e soprattutto richiedere ed ottenere l'iscrizione all'AIRE, come previsto per legge.

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